재산을 남의 명의로 보유한 경우 그 소득의 납세의무자는 누구이고, 국외에서만 등록된 특허권에 대한 대가는 국내원천소득인가? 실질적 지배·관리자와 한미조세협약에 관한 대법원 2016두42883 판결

질문

국세기본법 제14조 제1항은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의에 불과하고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 세법을 그 자를 납세의무자로 하여 적용한다고 정합니다. 구 법인세법은 외국법인에게 국내원천소득이 있는 경우에만 법인세 납세의무를 두었고, 구 법인세법 제93조 제9호는 국외에서 등록된 특허권 등이 국내에서 제조·판매 등에 사용된 때에는 국내등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 보았으며, 구 국제조세조정에 관한 법률은 이러한 국내 규정에 앞서 조세조약이 우선 적용된다고 정했습니다. 문제는, 명의자가 지배·관리할 수 없는 재산에 관한 소득의 납세의무자가 누구인지와, 국외에서만 등록된 특허권과 관련하여 미국법인이 지급받는 소득이 국내원천소득인지입니다.

대법원 2016두42883 판결은 삼성전자 주식회사(원고)와 동수원세무서장(피고) 사이의 분쟁에서 이 문제를 제기합니다. 원고는 2010년에 아일랜드 법인 인텔렉추얼벤처스 인터내셔널 라이선싱에 사용료를 지급하였습니다. 원심은 인텔렉추얼벤처스 인터내셔널 라이선싱의 설립 목적과 운영 현황, 인적·물적 설비, 거래에 관한 의사결정 과정, 사용료 소득의 지배·관리 등을 고려하여, 인텔렉추얼벤처스 인터내셔널 라이선싱은 형식상 거래당사자의 역할만을 수행하였고 그 사용료 소득의 실질귀속자는 인텔렉추얼벤처스 인터내셔널 라이선싱의 지배회사인 미국법인 인텔렉추얼벤처스 글로벌 라이선싱이라고 인정하였습니다. 원고와 피고 모두 서울고등법원의 판결에 대하여 상고하였습니다.

확인할 자료

조문은 국가법령정보센터에서 현행 조문으로 읽은 국세기본법 제14조입니다. 제14조 제1항은 귀속이 명의에 불과하고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때 그 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다고 정하고, 제2항은 과세표준 계산 규정을 명칭이나 형식에 관계없이 실질 내용에 따라 적용한다고 정하며, 제3항은 제3자를 통한 간접적 방법이나 여러 행위·거래를 거친 방법으로 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 경우에는 경제적 실질에 따라 직접 거래한 것으로 또는 연속된 하나의 행위·거래로 보아 적용한다고 정합니다. 대법원 2016두42883 판결은 또한 구 법인세법 제2조 제1항 제2호, 제2조 제5항, 제93조 제9호, 제98조 제1항, 구 국제조세조정에 관한 법률 제28조, 그리고 「대한민국과 미합중국 간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약」 제6조 제3항과 제14조 제4항을 인용합니다. 이들 규정의 구 버전은 판결이 인용하는 대로만 적고, 현행 조문은 주어지지 않았습니다.

판결들은 이 판결과 그가 두 쟁점에 관해 인용한 선례들입니다. 실질과세에 관하여는 대법원 2010두25466 판결(2012. 10. 25. 선고)은 케이만 유한 파트너십을 배당소득의 실질귀속자이자 외국법인으로 보았고, 대법원 2015두2611 판결(2016. 12. 15. 선고)은 실질과세의 원칙과 그 조세조약 적용을 서술하였으며, 대법원 2015두55134 판결은 원문을 열 수 없었고, 대법원 2017두59253 판결(2017. 12. 28. 선고)은 도관회사, 법인격 없는 단체, 원천징수의무자의 조사 의무에 관해 다루었습니다. 지식재산권에 대한 국내원천소득에 관하여는 대법원 91누6887 판결(1992. 5. 12. 선고)이 있는데 원문을 열 수 없었고, 대법원 2005두8641 판결(2007. 9. 7. 선고)과 대법원 2012두18356 판결(2014. 11. 27. 선고)은 이 글을 위한 원문이 주어지지 않았습니다.

가능한 해석

대법원 2015두2611 판결과 2017두59253 판결과 함께 읽으면, 국세기본법 제14조 제1항에 따라 납세의무자는 명의자가 아니라 과세대상이 사실상 귀속되는 자입니다. 판결들은 요건을 함께 서술합니다. 즉 재산의 귀속 명의자는 그 재산을 지배·관리할 능력이 없고, 다른 자가 명의자에 대한 지배권 등을 통하여 그 재산을 실질적으로 지배·관리하며, 명의와 실질의 괴리가 조세를 회피할 목적에서 비롯되어야 합니다. 이러한 요건이 갖추어지면 그 재산에 관한 소득은 실질적으로 지배·관리하는 자에게 귀속되어 그가 납세의무자가 됩니다. 이 원칙은 법률과 같은 효력을 가지는 조세조약의 해석과 적용에도 그대로 적용되며, 이를 배제하는 특별한 규정이 있는 경우만 예외입니다.

이 판결은 국내 규정과 조세협약을 서로 놓고 읽습니다. 구 법인세법은 외국법인에게 국내원천소득이 있는 경우에만 법인세를 부과하였고, 일정한 국내원천소득을 지급하는 자에게 원천징수 의무를 두었으며, 구 법인세법 제93조 제9호 단서 후문은 국외에서 등록된 특허권 등이 국내에서 제조·판매 등에 사용된 때에는 국내등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 보았습니다. 그러나 구 국제조세조정에 관한 법률 제28조는 비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 소득세법 제119조 및 법인세법 제93조에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다고 정하였습니다. 따라서 국내의 간주 규정만으로는 문제가 해결되지 않고, 한미조세협약이 판단 기준이 됩니다.

조세조약에 관하여, 이 판결은 한미조세협약 제6조 제3항과 제14조 제4항을 문맥과 문언의 통상적 의미에 따라 읽습니다. 특허권의 속지주의 원칙에 따라, 특허권자가 특허물건을 독점적으로 생산·사용·양도·대여·수입·전시하는 등의 특허실시에 관한 권리는 특허권이 등록된 국가의 영역 안에서만 효력이 미칩니다. 따라서 조세협약은 미국법인이 국내에 특허권을 등록하여 국내에서 특허실시권을 가지는 경우 그 특허실시권의 사용대가로 지급받는 소득만을 국내원천소득으로 정하였을 뿐이고, 특허권이 등록된 국가 밖에서는 특허권의 침해가 발생할 수 없어 이를 사용하거나 그 사용의 대가를 지급한다는 것을 관념할 수도 없습니다. 그 결과 국외에서만 등록된 특허권과 관련하여 지급받는 소득은 사용의 대가가 될 수 없으므로 국내원천소득이 될 수 없으며, 이 판결은 대법원 2005두8641 판결과 2012두18356 판결을 근거로 이 해석을 뒷받침합니다.

판결이 밝힌 것

서울고등법원은 2016. 5. 24. 선고 2015누47043 판결에서, 인텔렉추얼벤처스 인터내셔널 라이선싱의 설립 목적과 운영 현황, 인적·물적 설비, 거래에 관한 의사결정 과정, 사용료 소득의 지배·관리 등을 근거로 하여, 인텔렉추얼벤처스 인터내셔널 라이선싱은 형식상 거래당사자의 역할만을 수행하였고 원고가 2010년에 지급한 이 사건 사용료 소득의 실질귀속자는 인텔렉추얼벤처스 인터내셔널 라이선싱의 지배회사인 인텔렉추얼벤처스 글로벌 라이선싱이며, 형식과 실질의 괴리는 오로지 「대한민국과 아일랜드 간의 소득 및 양도소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약」의 혜택을 받아 조세를 회피할 목적으로 비롯되었다고 인정하였습니다. 그리하여 그 조세협약은 이 사건 사용료 소득에 적용될 수 없다고 판단하였습니다.

대법원 2016두42883 판결(2018. 12. 27. 선고)은 원고의 상고를 기각하였습니다. 한미조세협약이 적용될 수 없다는 결론은 정당하다고 인정하면서도, 원심의 이유 설시에 부적절한 부분이 있다고 지적하였고, 실질귀속자의 판단 기준, 증명책임의 배분, 채증법칙, 이유 논정에 위법이 없다고 보았습니다. 피고의 상고에 관하여는, 국외에서만 등록된 특허권과 관련하여 지급받는 소득은 한미조세협약에 따라 국내원천소득이 될 수 없다고 하였고, 원심이 사용료 중 국내에 등록된 특허권의 사용료에 해당하는 부분만 구 법인세법 제93조 제9호가 정한 외국법인의 국내원천소득에 해당하고 나머지 사용료는 해당하지 않는다고 보아, 이 사건 처분 중 그 나머지 사용료에 대응하는 부분이 위법하다고 판단한 것은 정당하다고 하였습니다. 상고는 모두 기각되고 상고비용은 각자 부담하도록 하였습니다.

남는 쟁점

이 판결은 실질과세의 원칙에 관한 세 가지 요건을 서술하지만, 기록상 어떤 사실이 각 요건을 충족하였는지 밝히지 않았고, 명의와 실질의 괴리가 조세 회피 이외의 목적으로 비롯된 경우에 어떤 결과가 따라오는지도 판단하지 않았습니다. 또한 원심의 이유 설시 중 어느 부분이 부적절한지도 특정하지 않았습니다. 조세조약 적용에 관한 원칙 속의 ‘이를 배제하는 특별한 규정’이라는 표현에 무엇이 해당하는지의 예도 들지 않았습니다.

국내원천소득에 관하여 이 판결은 한미조세협약 제6조 제3항, 제14조 제4항과 국외에서만 등록된 특허권에 묶여 있습니다. 따라서 국내에 등록된 특허권이 국외에서 이용된 경우, 다른 문언의 조세조약이 적용되는 경우, 또는 법인세법의 현행 조문에서 같은 사실이 어떻게 처리되는지는 판단하지 않았으며, 구 국제조세조정에 관한 법률 제28조는 현재 삭제되었음이 인용 표기에 나타납니다. 이 판결은 또한 원천징수의무자가 실질귀속자를 밝혀야 하는 의무의 범위를 다시 다루지 않았는데, 이는 대법원 2017두59253 판결이 별도로 다루는 문제입니다.

다시 볼 조건

이 글은, 하급심 판결의 이유 중 어느 부분이 부적절하였는지 밝히는 후속 판결이 나거나, 실질과세의 원칙에 관한 세 요건의 입증 방법을 설시하는 판결이 나오거나, 동일한 조세협약 해석이 국내에 등록된 특허권이나 다른 문언의 조세조약에 적용되는 경우가 생기거나, 한미조세협약이나 법인세법이 이 판결이 해석한 조항을 대체하는 방향으로 개정되는 경우 바뀌게 됩니다. 구 국제조세조정에 관한 법률 제28조가 이미 삭제된 점도 이러한 변화의 하나입니다.

다룬 법령

• 국세기본법 제14조
• 구 법인세법 제2조, 제93조, 제98조
• 구 국제조세조정에 관한 법률 제28조, 제6조, 제14조

다룬 판결

• 대법원 2018. 12. 27. 선고 2016두42883 판결 · 판정대장
• 대법원 2012. 10. 25. 선고 2010두25466 판결
• 대법원 2016. 12. 15. 선고 2015두2611 판결
• 대법원 2017. 12. 28. 선고 2017두59253 판결

검증 상태

이 글에서 읽은 원문은 2026. 10. 24. 국가법령정보센터에서 읽은 것으로, 대법원 2016두42883 판결의 판시사항·판결요지·이유 전문과 국세기본법 제14조의 현행 조문입니다. 대법원 2010두25466 판결, 2015두2611 판결, 2017두59253 판결은 판시사항·판결요지를 읽었고, 2015두55134 판결과 91누6887 판결은 사건번호만 있으며, 2005두8641 판결과 2012두18356 판결은 인용 목록에만 있고 원문이 주어지지 않았습니다.