Summary
이 장은 어떤 자료를 어떻게 연결하여 자금의 이동을 대사하는지를 묻는다. 원자료 연결의 순서, 문서 제출과 원자료 확보, 회계기준이 남긴 기록, 내부 이동과 외부 유출의 구별, 반환·변상과 중복 공제의 처리를 차례로 살핀다. 대사 결과와 미확인분의 표시에서 맺는다.
4.1원자료 연결의 순서
미산정 금액과 기재의 한계를 정리한 뒤에 남는 물음은, 계산서가 원자료로 삼은 계좌 내역·장부·계약서와 변경 이메일·세금 자료를 어떤 순서로 묶어 자금의 이동 흔적을 대사하느냐이다. 계산서에 기준 시점과 할인율, 비교 기준 상황과 포함된 거래 목록이 적혀 있다 하더라도, 그것이 원자료와 올바로 이어졌는지는 별도로 살펴야 한다.
먼저 보존의 층위를 살핀다. 상법 제33조는 장부와 영업 서류의 보존 기간을 정하여, "제1항의 장부와 서류는 마이크로필름 기타의 전산정보처리조직에 의하여 이를 보존할 수 있다"고 선언한다. 원자료 연결의 첫 단계는 대사 대상 문서가 보존 체계 안에 남아 있는지를 확인하는 일이며, 전산정보처리조직에 의한 보존도 그 체계에 포함된다.
다음으로 장부의 작성 기준을 확인한다. 주식회사 등의 외부감사에 관한 법률 제5조 제3항은 "회사는 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 회계처리기준에 따라 재무제표를 작성하여야 한다"고 규정한다. 재무제표와 그 바탕이 된 장부가 어느 회계처리기준 아래 작성되었는지는, 장부와 계좌를 대사할 때 비교의 축을 이룬다.
대사의 실제 순서는 계약서에서 출발하여 장부를 거쳐 계좌 내역으로 나아간다. 계약서와 변경 이메일이 규정한 거래의 조건을 먼저 확정하고, 그 조건이 장부의 계정과 금액에 어떻게 기록되었는지를 맞춘 다음, 장부의 기록이 계좌 내역의 입출금과 같은 날짜·같은 금액으로 나타나는지를 대조하는 방식이다. 세금 자료는 거래의 시기와 규모를 간접으로 확인하는 자리에 놓인다.
이 순서에 따르면 제출된 계좌 내역에서 일부 기간이 빠져 있으면, 그 기간의 거래는 장부의 기재만으로 자금의 이동을 확인할 수 없게 된다. 장부와 계좌 사이에 일치하지 않는 잔액이 남아 있어도, 그 잔액이 어느 거래에서 비롯된 것인지는 원자료가 채워져야 판단할 수 있다. 계산서의 포함된 거래 목록에 해당 항목이 들어 있다 하더라도 원자료와의 연결이 끊긴 항목은 별도로 둔다.
이 대사의 순서는 자료를 묶는 방법을 정할 뿐이며, 각 문서의 진정성 다툼이나 증거능력의 판단은 여기서 결론 내리지 않는다. 적용되는 계약의 버전과 변경 합의의 유효 여부, 손해 금액의 법적 개념, 산식의 핵심 입력값, 미확인 잔액의 처리, 산정할 수 없는 항목의 범위는 모두 미정이다. 원자료 연결의 순서가 확인되었다는 사실은 법적 평가가 내려졌다는 뜻이 아니다.
4.2문서 제출과 원자료 확보
대사의 순서를 따져 묻는 일에서 문서의 확보 가능 여부가 문제로 남는다. 원자료를 연결하는 작업은 문서가 손에 들어올 때 비로소 시작되므로, 먼저 민사소송법 제344조가 어떤 범위에서 제출을 요구하는지를 살핀다. 이 조문은 문서를 가진 사람의 제출 거부를 좁은 예외에 묶어 두고, 그 예외의 판단 기준은 대법원 2016. 7. 1. 자 2014마2239 결정에서 구체화되어 있다.
민사소송법 제344조 제1항은 제출 의무가 성립하는 세 가지 경우를 열거한다. 그 가운데 계약서·장부·계좌 내역·세금 자료가 당사자 사이의 법률관계에 관하여 작성된 것이라면, 같은 항 제3호 본문은 다음과 같이 선언한다. "문서가 신청자의 이익을 위하여 작성되었거나, 신청자와 문서를 가지고 있는 사람 사이의 법률관계에 관하여 작성된 것인 때"의 문서를 가진 사람은 제출을 거부하지 못한다(민사소송법 제344조). 다만 그 단서는 다음 각목의 사유 가운데 어느 하나에 해당하는 경우를 예외로 두므로, 인용에서 빠뜨릴 수 없다. "다만, 다음 각목의 사유 가운데 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. 가. 제304조 내지 제306조에 규정된 사항이 적혀있는 문서로서 같은 조문들에 규정된 동의를 받지 아니한 문서 나. 문서를 가진 사람 또는 그와 제314조 각호 가운데 어느 하나의 관계에 있는 사람에 관하여 같은 조에서 규정된 사항이 적혀 있는 문서 다. 제315조제1항 각호에 규정된 사항중 어느 하나에 규정된 사항이 적혀 있고 비밀을 지킬 의무가 면제되지 아니한 문서"(민사소송법 제344조). 이 단서의 범위가 좁힌다 하더라도, 제1항의 적용 밖에 있는 문서까지 제출에서 빠지는 것은 아니다. 같은 조 제2항은 "제1항의 경우 외에도 문서(공무원 또는 공무원이었던 사람이 그 직무와 관련하여 보관하거나 가지고 있는 문서를 제외한다)가 다음 각호의 어느 하나에도 해당하지 아니하는 경우에는 문서를 가지고 있는 사람은 그 제출을 거부하지 못한다. 1. 제1항제3호나목 및 다목에 규정된 문서 2. 오로지 문서를 가진 사람이 이용하기 위한 문서"라고 규정한다(민사소송법 제344조). 여기서 열린 예외의 폭이 문제이므로, 자기이용문서의 판단 기준을 판례에서 확인한다.
대법원 2016. 7. 1. 자 2014마2239 결정의 판시사항 [1]은 "문서의 제출을 거부할 수 있는 예외사유로서 민사소송법 제344조 제2항 제2호에서 정한 ‘오로지 문서를 가진 사람이 이용하기 위한 문서’에 해당하는지 판단하는 기준 및 주관적으로 내부 이용을 주된 목적으로 회사 내부에서 결재를 거쳐 작성된 문서를 자기이용문서라고 단정할 수 없는 경우 / 자기이용문서 등 문서제출 거부사유가 인정되지 아니하는 경우, 법원이 문서제출이 필요한지 및 문서제출신청에 정당한 이유가 있는지 판단할 때 고려할 사항"을 다룬다. 그 판결 이유는 판단의 축을 문서의 표제가 아니라 작성 목적과 기재 정보에 둔다. "어느 문서가 자기이용문서에 해당하는지는 문서의 표제나 명칭만으로 판단하여서는 아니 되고, 문서의 작성 목적, 기재 내용에 해당하는 정보, 당해 유형·종류의 문서가 일반적으로 갖는 성향, 문서의 소지 경위나 그 밖의 사정 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 하는데, 설령 주관적으로 내부 이용을 주된 목적으로 회사 내부에서 결재를 거쳐 작성된 문서일지라도, 신청자가 열람 등을 요구할 수 있는 사법상 권리를 가지는 문서와 동일한 정보 또는 직접적 기초·근거가 되는 정보가 문서의 기재 내용에 포함되어 있는 경우, 객관적으로 외부에서의 이용이 작성 목적에 전혀 포함되어 있지 않다고는 볼 수 없는 경우, 문서 자체를 외부에 개시하는 것은 예정되어 있지 않더라도 문서에 기재된 ‘정보’의 외부 개시가 예정되어 있거나 정보가 공익성을 가지는 경우 등에는 내부문서라는 이유로 자기이용문서라고 쉽게 단정할 것은 아니다"(대법원 2016. 7. 1. 자 2014마2239 결정). 전문가 계산서가 원자료로 함께 인용한 계좌 내역과 장부가 회사 내부에서 결산을 위해 작성된 것이라도, 그 기재 정보가 신청자가 요구할 수 있는 법률관계의 정보와 이어진다면 내부 문서라는 이름만으로 제출을 면할 수 없다는 뜻으로 읽힌다.
제출 거부 사유가 열리지 않는다고 해서 제출 명령이 곧바로 따라오지는 않는다. 같은 판결 이유는 제출의 필요성을 따로 심사한다. "한편 자기이용문서 등 문서제출 거부사유가 인정되지 아니하는 경우에도 법원은 민사소송법 제290조에 따라 제출명령신청의 대상이 된 문서가 서증으로서 필요하지 아니하다고 인정할 때에는 제출명령신청을 받아들이지 아니할 수 있고, 민사소송법 제347조 제1항에 따라 문서제출신청에 정당한 이유가 있다고 인정한 때에 결정으로 문서를 가진 사람에게 제출을 명할 수 있으므로, 문서가 쟁점 판단이나 사실의 증명에 어느 정도로 필요한지, 다른 문서로부터 자료를 얻는 것이 가능한지, 문서 제출로 얻게 될 소송상 이익과 피신청인이 문서를 제출함으로 인하여 받게 될 부담이나 재산적 피해 또는 개인의 프라이버시나 법인 내부의 자유로운 의사 형성 및 영업 비밀, 기타 권리에 대한 침해와의 비교형량 및 기타 소송에 나타난 여러 가지 사정을 고려하여 과연 문서제출이 필요한지 및 문서제출신청에 정당한 이유가 있는지를 판단하여야 한다"(대법원 2016. 7. 1. 자 2014마2239 결정). 이 기준은 같은 결정의 판시사항 [2]가 확인하듯, "제출명령신청의 대상이 된 문서가 서증으로서 필요하지 않거나 대상 문서로 증명하고자 하는 사항이 청구와 직접 관련이 없는 경우, 신청을 받아들이지 않을 수 있는지 여부(적극)"에 대한 답과 맞닿는다(대법원 2016. 7. 1. 자 2014마2239 결정). 따라서 계산서의 산식이 무엇을 증명하려는지, 그리고 빠진 기간의 계좌 내역이 그 증명에 어떤 자리를 차�인지가 제출의 필요성 판단에 함께 놓인다.
마지막으로, 확보된 문서 자체의 증거능력은 이 자료에서 새로 정하지 않는다. 결정은 다만 제출 거부 사유의 존부와 제출 필요성의 심사를 다룰 뿐이므로, 미확인 잔액의 처리와 산정할 수 없는 항목의 범위처럼 남은 쟁점은 미정으로 남는다. 자료가 있다는 사실이 곧 법적 평가가 아니듯, 제출 의무가 성립한다는 사실도 곧 손해 금액의 확정을 뜻하지는 않는다.
4.3회계기준이 남긴 기록
원자료를 손에 넣은 뒤에는 그 기록이 어떤 규칙 아래에서 남겨졌는지를 살펴야 한다. 전문가 계산서가 인용하는 계좌 내역·장부·계약서와 변경 이메일·세금 자료가 회사의 어떤 회계처리 절차를 거쳐 기록으로 굳었는지를 아는 일은, 계산서에 실린 수치 사이의 연결 단서를 찾는 첫 걸음이다. 주식회사 등의 외부감사에 관한 법률 제5조는 회계처리기준을 정하는 주체와 구분부터 밝히고 있다. 그 규정에 의하면 "금융위원회는 「금융위원회의 설치 등에 관한 법률」에 따른 증권선물위원회(이하 “증권선물위원회”라 한다)의 심의를 거쳐 회사의 회계처리기준을 다음 각 호와 같이 구분하여 정한다."라고 하면서 "1. 국제회계기준위원회의 국제회계기준을 채택하여 정한 회계처리기준"과 "2. 그 밖에 이 법에 따라 정한 회계처리기준"을 나란히 둔다. 이 구분은 회사의 회계기록이 하나의 기준 아래 통일되게 남겨졌음을 전제로 한다.
같은 조문은 그 기준이 지향하는 성질을 한 문장으로 못 박는다. 외부감사에 관한 법률 제5조제2항은 "제1항에 따른 회계처리기준은 회사의 회계처리와 감사인의 회계감사에 통일성과 객관성이 확보될 수 있도록 하여야 한다."라고 규정한다. 회계기준이 남긴 기록이 통일성과 객관성을 띠도록 요구된다는 점은, 계좌 내역과 장부가 같은 거래를 두고 다른 잔액을 보일 때 그 어긋남의 위치를 좁히는 준거가 된다. 회사가 그 기준을 지켜 재무제표를 작성하여야 한다는 의무는 같은 조 제3항에 있다. 그 규정에 따르면 "회사는 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 회계처리기준에 따라 재무제표를 작성하여야 한다. 이 경우 제1항제1호의 회계처리기준을 적용하여야 하는 회사의 범위와 회계처리기준의 적용 방법은 대통령령으로 정한다."라고 한다. 이 문장은 재무제표가 회계처리기준에 따라 작성된 결과물임을 분명히 하면서, 적용 대상과 방법의 구체화는 따로 정해진다는 단서를 함께 둔다.
회계처리기준을 정하는 업무가 민간에 맡겨질 수 있다는 사정도 기록의 형식에 영향을 준다. 외부감사에 관한 법률 제5조제4항은 "금융위원회는 제1항에 따른 업무를 대통령령으로 정하는 바에 따라 전문성을 갖춘 민간 법인 또는 단체에 위탁할 수 있다."라고 정하고, 제5항은 "금융위원회는 이해관계인의 보호, 국제적 회계처리기준과의 합치 등을 위하여 필요하다고 인정되면 증권선물위원회의 심의를 거쳐 제4항에 따라 업무를 위탁받은 민간 법인 또는 단체(이하 “회계기준제정기관”이라 한다)에 회계처리기준의 내용을 수정할 것을 요구할 수 있다. 이 경우 회계기준제정기관은 정당한 사유가 없으면 이에 따라야 한다."라고 덧붙인다. 기준의 내용이 수정될 수 있다는 단서는, 한 시점의 기준과 다른 시점의 기준 사이에 차이가 생길 수 있음을 뜻한다. 이 사례에서 적용되는 계약의 버전과 변경 합의의 유효 여부가 미정이므로, 그 차이가 이 계산서의 수치에 실제로 작용했는지는 아직 정해지지 않았다.
회계기준을 지켜 남겨진 기록이 감사를 거치면 감사조서라는 별도의 문서로 이어진다. 외부감사에 관한 법률 제19조제1항은 "감사인은 감사를 실시하여 감사의견을 표명한 경우에는 회사의 회계기록으로부터 감사보고서를 작성하기 위하여 적용하였던 감사절차의 내용과 그 과정에서 입수한 정보 및 정보의 분석결과 등을 문서화한 서류(자기테이프·디스켓, 그 밖의 정보보존장치를 포함한다. 이하 “감사조서”라 한다)를 작성하여야 한다."라고 규정한다. 감사조서가 감사절차와 입수한 정보와 분석결과를 함께 문서화한다는 점은, 원자료 사이의 연결 단서가 감사 과정에서 어떻게 정리되었는지를 가늠하는 실마리를 준다.
감사조서는 남기는 데 그치지 않고 보존의 대상이 된다. 같은 조 제2항은 "감사인은 감사조서를 감사종료 시점부터 8년간 보존하여야 한다."라고 정하고, 제3항은 "감사인(그에 소속된 자 및 그 사용인을 포함한다)은 감사조서를 위조·변조·훼손 및 파기해서는 아니 된다."라고 금지한다. 보존 의무와 위조·변조 금지가 함께 놓여 있으므로 감사조서는 시간이 지나도 그대로 남아 있어야 할 기록이다. 계산서가 인용하는 계좌 내역에 일부 기간이 빠지고 장부와 계좌 사이에 일치하지 않는 잔액이 남아 있는 이 사례에서, 감사조서가 그러한 결손과 불일치를 어떻게 담았는지는 미정이다. 회계기준 위반의 책임이나 감사 절차의 적법성을 따져 보는 일은 이 자료가 다루지 않으며, 자료가 있다는 사실이 곧 법적 평가가 되지는 않는다.
4.4내부 이동과 외부 유출
회계기준이 남긴 기록을 따라 연결 단서를 찾은 다음 문제는 자료 연결로는 가려지지 않는 자금의 성격이다. 계좌 내역과 장부를 견주었을 때 한 기록은 옮겨 간 자리만 남기고 다른 기록은 사라진 잔액만 남기는데, 그 움직임이 조직 안의 이동인지 밖으로 빠져나간 유출인지는 그 자리에서 가를 쟁점이다.
이 구분에 앞서 판례가 손해액을 어떻게 다루는지 살핀다. 대법원 2012. 6. 28. 선고 2012도2623 판결은 회사가 임무에 위배하여 고가로 주식을 매수한 경우의 산정 틀을 이렇게 밝힌다. "회사의 대표이사 등이 그 임무에 위배하여 주식을 고가로 매수함으로 인하여 회사에 가한 손해액은, 그 주식이 회사의 경영권을 행사할 수 있는 이른바 경영권 프리미엄을 지니고 있어 그 가치를 평가하여 주식의 적정가액 산정에 가산하여야 하는 특별한 사정이 없는 한, 통상 그 주식의 실제 매수대금과 그 주식의 적정가액 사이의 차액 상당이라고 봄이 타당하다" (대법원 2012. 6. 28. 선고 2012도2623 판결). 손해는 지급한 총액이 아니라 지급액과 그 대상의 값 사이의 간격에서 생긴다.
그 간격을 좁히려면 대상의 값을 세워야 한다. 같은 판결은 값이 매겨진 사례가 있는지부터 묻는다. "비상장주식을 거래한 경우에, 그에 관한 객관적 교환가치가 적정하게 반영된 정상적인 거래의 실례가 있다면 그 거래가격을 시가로 보아 주식의 가액을 평가하여야 할 것이나, 만약 그러한 거래사례가 없다면 거래 당시 당해 비상장법인 및 거래당사자의 상황, 당해 업종의 특성 등을 종합적으로 고려하여 보편적으로 인정되는 여러 평가방법들 중에서 합리적이라고 판단되는 평가방법들을 적용하여 주식의 적정가액을 평가할 수 있으며, 그러한 평가방법의 하나로서 상속세 및 증여세법 시행령 제54조의 평가방법을 사용할 수 있다" (대법원 2012. 6. 28. 선고 2012도2623 판결). 값이 통째로 빠진 경우도 같은 판결에 적혀 있다. "주식의 실질가치가 0인 회사가 발행하는 신주를 액면가격으로 인수하는 경우 그로 인한 손해액은 그 신주 인수대금 전액 상당으로 보아야 할 것이다" (대법원 2012. 6. 28. 선고 2012도2623 판결). 값의 근거가 견주어 볼 수 없을 만큼 약하면 간격은 지급액 전체로 벌어진다.
산정한 액수가 흔들려도 결론이 그대로 남는 자리가 있다. 같은 판결은 이렇게 말한다. "손해액이나 이득액의 계산에 잘못이 있더라도 그 금액이 특정경제범죄 가중처벌 등에 관한 법률 제3조 제1항 각 호 중 어느 것에 해당한다면 그 잘못은 같은 법조항을 적용한 판결의 결과에는 영향이 없다" (대법원 2012. 6. 28. 선고 2012도2623 판결). 다만 이 판결이 내부 이동과 외부 유출을 나누는 규칙을 제시하지는 않았으므로, 두 경우의 법적 취급이 무엇인지는 판례에서 확인되지 않는다. 미정이다.
정리하면 자료 연결과 자금 이동은 서로 다른 차원이고, 내부 이동과 외부 유출을 가른 뒤에야 손해액의 산식에 무엇을 넣을지 정해진다. 그러나 이 사례에서는 적용되는 계약의 버전과 변경 합의의 유효 여부, 손해 금액의 법적 개념, 산식의 핵심 입력값, 미확인 잔액의 처리, 산정할 수 없는 항목의 범위가 모두 미정이다. 제출된 계좌 내역에 일부 기간이 빠져 있고 장부와 계좌 사이에 일치하지 않는 잔액이 남아 있는 한, 두 경우의 금액을 계산서에 넣는 것은 자료가 평가를 대신하지 않는다는 사실에 저촉되지 않는다. 다만 전문가 계산서의 원자료 목록에 계좌 내역과 장부가 함께 적혀 있다는 사정은 이 책의 적용으로만 파악한 것이며, 계산서 자체가 내부 이동과 외부 유출의 구별을 이미 정해 놓았다는 뜻은 아니다. 감사조서는 감사 과정에서 입수한 정보와 그 분석결과를 남기지만, 주식회사 등의 외부감사에 관한 법률 제19조 제1항은 "감사인은 감사를 실시하여 감사의견을 표명한 경우에는 회사의 회계기록으로부터 감사보고서를 작성하기 위하여 적용하였던 감사절차의 내용과 그 과정에서 입수한 정보 및 정보의 분석결과 등을 문서화한 서류(자기테이프·디스켓, 그 밖의 정보보존장치를 포함한다. 이하 “감사조서”라 한다)를 작성하여야 한다"고 정한다 (주식회사 등의 외부감사에 관한 법률 제19조). 여기에는 남는 기록의 형식만 적혀 있을 뿐, 그 기록이 자금 이동의 성격을 어떻게 가르는지는 말하지 않는다. 이 사례에서 그 성격은 판례가 제시한 평가 절차를 거쳐 확정되어야 하며, 평가의 근거가 되는 계약의 버전과 변경 합의의 유효는 아직 미정으로 남는다.
4.5반환·변상과 중복 공제
내부 이동과 외부 유출의 구별이 자금의 방향을 가른 뒤에는, 같은 자금이 집계에서 두 번 세어지지 않는지가 남는다. 상계와 반환, 재투자로 이어지는 흐름을 어떻게 처리할 것인지, 그리고 사후에 돌려받은 금액이 손해액에서 빠지는지가 이 절의 질문이다.
계산서가 인용하는 계좌 내역과 장부, 계약서와 변경 이메일, 세금 자료는 원자료로 함께 놓여 있다. 계산서에는 기준 시점, 할인율, 비교 기준 상황, 포함된 거래 목록이 적혀 있으나, 제출된 계좌 내역에는 일부 기간이 빠져 있고 장부와 계좌 사이에 일치하지 않는 잔액이 남는다. 대법원 2012. 6. 28. 선고 2012도2623 판결은 범죄사실의 인정에 필요한 증명의 정도를 "범죄사실의 인정은 합리적인 의심이 없는 정도의 증명에 이르러야 하나( 형사소송법 제307조 제2항), 사실인정의 전제로 행하여지는 증거의 취사선택 및 증명력에 대한 판단은 자유심증주의의 한계를 벗어나지 않는 한 사실심 법원의 재량에 속한다( 형사소송법 제308조)"고 밝힌다. 자료가 있다 하더라도 그 자료가 무엇을 보여주는지는 별개로 헤아려야 한다.
사후의 반환과 변상이 손해액에서 공제되는지에 관하여 대법원 2012. 1. 27. 선고 2011도14247 판결은 명시적인 기준을 둔다. 그 판결은 "횡령죄에 있어서 불법영득의 의사라 함은 자기 또는 제3자의 이익을 꾀할 목적으로 임무에 위배하여 보관하는 타인의 재물을 자기의 소유인 경우와 같이 처분을 하는 의사를 말하고, 사후에 이를 반환하거나 변상, 보전하는 의사가 있다 하더라도 불법영득의 의사를 인정함에는 지장이 없으며, 그와 같이 사후에 변상하거나 보전한 금액을 횡령금액에서 공제해야 하는 것도 아니다( 대법원 2010. 5. 27. 선고 2010도3399 판결 등 참조)"(대법원 2012. 1. 27. 선고 2011도14247 판결)고 판시한다. 이 판시는 반환과 변상의 존재를 부정하지 않으면서도, 그 금액을 횡령금액에서 한 번 더 빼는 것을 막는다. 합성 사례에서 상대방이 계약 해지와 함께 제출한 계산서가 원자료로 계좌 내역과 장부를 함께 인용하며 손해 금액을 산출한 경우, 사후에 반환된 부분을 손해액에서 다시 공제할 것인지의 문제는 이 판시가 둔 기준의 바깥에 놓인다. 반환·변상과 손해액 공제의 관계는 손해의 법적 개념과 산식의 핵심 입력값, 미확인 잔액의 처리와 함께 미정이다.
같은 판결은 회피한 손실액의 귀속에 관하여도 방향을 제시한다. 추징 대상 금액을 정하면서 그 판결은 "그와 같은 사정만으로 위 주식매도로 인하여 회피한 손실액 중 위 차용원리금이나 공과금 납부 등에 사용된 금원이 피고인 1에게 귀속된 것이 아니라고 볼 수는 없고 이는 피고인 1에게 일단 귀속된 이익의 사후 처분방법에 불과하다 할 것이다"(대법원 2012. 1. 27. 선고 2011도14247 판결)고 본다. 자금이 어디에 쓰였는지에 관해 뒤에 밝혀진 사정이, 그 자금이 이미 누구에게 귀속되었는지를 바꾸지 않는다는 취지이다. 계산서가 포함된 거래 목록 가운데 반환, 변상, 재투자로 이어지는 항목이 있다면, 그 항목의 처리는 이 귀속 논리를 그대로 적용하기 전에 손해의 법적 개념과 함께 확정되어야 한다.
한편 산식에 잘못이 섞여 있더라도 그 잘못이 결과에 영향을 주는지는 별도로 본다. 대법원 2012. 6. 28. 선고 2012도2623 판결은 "손해액이나 이득액의 계산에 잘못이 있더라도 그 금액이 특정경제범죄 가중처벌 등에 관한 법률 제3조 제1항 각 호 중 어느 것에 해당한다면 그 잘못은 같은 법조항을 적용한 판결의 결과에는 영향이 없다 ( 대법원 1989. 10. 24. 선고 89도641 판결, 대법원 2011. 6. 30. 선고 2011도1651 판결 등 참조)"(대법원 2012. 6. 28. 선고 2012도2623 판결)고 밝히고, 그러한 경우 "배임의 이득 행위는 인정되면서 단지 그 이득액의 평가만이 문제 되는 위와 같은 사정이 결과적으로 양형에 영향을 미칠 가능성도 없다고 보이므로, 결국 이 부분 상고이유의 주장은 판결 결과에 영향을 미치지 않는 것을 다투는 것에 해당하여 이를 받아들일 수 없다( 대법원 2010. 12. 9. 선고 2010도12928 판결, 대법원 2011. 5. 26. 선고 2011도2150 판결, 대법원 2011. 6. 30. 선고 2011도1651 판결 등 참조)"(대법원 2012. 6. 28. 선고 2012도2623 판결)고 판시한다. 산식의 오류가 결과를 바꾸지 않는다는 판단은, 오류가 있어도 무방하다는 뜻이 아니라 그 오류가 판결의 결론에 닿는지 헤아린 뒤에야 서는 것이다.
이상으로 반환과 변상, 상계와 재투자가 집계에서 한 번만 처리되도록 하는 기준을 두 판결의 문장으로 살폈다. 사후 반환·변상의 공제 여부에 관한 판시는 횡령금액을 전제로 한다. 합성 사례에서 손해의 법적 개념, 산식의 핵심 입력값, 미확인 잔액의 처리, 산정할 수 없는 항목의 범위는 여전히 미정이다. 대사로 확인된 자금 이동과 확인되지 않는 잔액의 처리는 다음 문제로 남는다.
4.6대사 결과와 미확인분
중복 공제까지 마친 자금 흐름을 확정한 뒤에는, 대사로 확인된 내역과 확인되지 않은 잔액을 나누어 기록하는 일이 남는다. 이 구분은 산출된 금액을 그대로 옮기는 절차가 아니며, 대사 과정에서 무엇이 자료로 드러났고 무엇이 자료로 남지 않았는지를 구분하여 남기는 작업이다. 앞에서 다룬 반환·변상과 횡령액 공제의 처리를 마무리하려면 이 구분이 선행되어야 한다.
전문가 계산서는 기준 시점, 할인율, 비교 기준 상황, 포함된 거래 목록을 적고 원자료로 계좌 내역·장부·계약서와 변경 이메일·세금 자료를 함께 인용한다. 대사는 이 자료들이 가리키는 자금 이동을 하나씩 확인하는 과정이다. 자료가 기재한 자금 이동이 계좌 내역이나 장부에서 확인되면 그 항목은 확인된 내역에 넣고, 확인되지 않으면 그대로 미확인분으로 남긴다. 대사 결과를 확인분과 미확인분으로 나누는 것은 자료 연결과 자금 이동의 구별을 지키기 위한 것이며, 자료가 있다는 사실이 곧 법적 평가는 아니다.
확인된 자금 이동을 기록할 때에는 그 기록을 뒷받침하는 문서를 함께 적어 둔다. 문서의 제출을 구하는 경우 민사소송법 제344조는 제출의무가 성립하는 경우를 규정하는데, 당사자가 소송에서 인용한 문서를 가지고 있는 때도 그 가운데 하나이다. 민사소송법 제344조제1항제1호는 "당사자가 소송에서 인용한 문서를 가지고 있는 때"를 들고 있다. 이 사례에서 계산서가 인용한 계좌 내역·장부·계약서와 변경 이메일·세금 자료는 이에 해당할 여지가 있다. 다만 문서의 제출의무 성립 여부는 별개의 판단 사항이며, 제출의무가 있다는 사실이 자료의 내용을 법적으로 확인해 주지는 않는다.
계산서가 인용한 자료 가운데 감사과정에서 작성된 문서가 있다면 그 보존 범위도 함께 살핀다. 주식회사 등의 외부감사에 관한 법률 제19조제2항은 "감사인은 감사조서를 감사종료 시점부터 8년간 보존하여야 한다"고 정하고, 같은 조 제3항은 "감사인(그에 소속된 자 및 그 사용인을 포함한다)은 감사조서를 위조·변조·훼손 및 파기해서는 아니 된다"고 정한다. 대사 과정에서 감사조서에 해당하는 문서가 확인된다면 그 보존과 임의 변경의 금지는 해당 문서의 상태를 읽는 기준이 된다. 이 규정이 대사 대상인 자금 이동 자체의 범위를 정하는 것은 아니다.
확인되지 않은 잔액은 대사표에 그대로 남겨 둔다. 제출된 계좌 내역에 일부 기간이 빠져 있고 장부와 계좌 사이에 일치하지 않는 잔액이 남아 있는 경우, 그 기간의 거래와 불일치 잔액은 확인된 내역에 섞지 않고 미확인분으로 분리하여 표시한다. 산정할 수 없는 항목의 범위, 미확인 잔액의 처리 방식, 그리고 이 잔액이 손해 산식의 어떤 입력값과 연결되는지는 미정이다. 확인분과 미확인분의 기록을 나누어 남기는 일은 대사의 결과를 정리하는 절차이며, 미확인분의 법적 평가나 행위자 연결을 이 기록에서 결론짓지 않는다.