Summary
이 장은 전문가가 쓴 방법의 전제와 오차가 무엇인지, 원자료로 분석을 다시 돌려 확인할 수 있는지를 묻는다. 감사기준과 방법의 전제, 감사조서에 남은 작업 기록을 차례로 살피고, 원자료로 다시 돌려보기와 손해 산정·상당인과관계, 확인 가능성의 시점을 더한다.
11.1감사기준과 방법의 전제
상당인과관계의 기준이 손해액 계산서의 결론을 넘지 못한다는 사실을 확인하고 나면, 계산서가 채택한 방법 자체가 어떤 전제 위에 서 있는지를 살피는 문제가 남는다. 전문가가 내놓은 수치가 이미 검증된 기준에 놓여 있는지, 아니면 그 전문가가 스스로 세운 규칙에 기초하고 있는지를 가르는 일이다. 외부감사법은 감사인의 작업이 따라야 할 기준을 따로 정하고 있다. 감사인은 감사실시의 방식을 임의로 고르지 못하며, 인정된 기준을 선택하여야 한다.
외부감사법 제16조 제1항은 감사인이 감사를 실시할 방식을 분명하게 정하고 있다. 그 조문은 "감사인은 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 회계감사기준에 따라 감사를 실시하여야 한다"(주식회사 등의 외부감사에 관한 법률 제16조)라고 선언한다. 이는 감사인이 스스로 만든 절차를 우선 적용할 수 없으며, 외부에서 인정한 기준을 따르는 일에 구속된다는 뜻이다. 회의에 참석했다는 관계자 A가 내놓은 서술이나, 손해액 계산서가 채택한 산정 방식이 감사인의 작업과 결합되는 경우, 그 작업이 향하는 방향이 이 기준선을 벗어나는지부터 확인하여야 한다.
다만 기준의 내용을 조문 밖에서 새로 만들 수는 없다. 외부감사법 제16조 제2항은 "제1항의 회계감사기준은 한국공인회계사회가 감사인의 독립성 유지와 재무제표의 신뢰성 유지에 필요한 사항 등을 포함하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 금융위원회의 사전승인을 받아 정한다"고 정한다. 기준의 제정 절차와 수립 주체가 정해져 있을 뿐, 조문 자체가 감사인의 작업방식을 열거하지는 않는다. 따라서 이 조문에 의거하여 새로운 전제 표시 요건을 조문 밖에서 만들어 내세울 수 없다. 회의 참석 인원의 수나 A가 직접 열람한 문서의 범위처럼 밝혀지지 않은 사정을 채워 넣는 일은 이 기준의 해석에서 허용되지 않는다.
판시사항과 판결이 정한 상당인과관계 기준이 손해액 산정에 관하여 세운 질문의 틀은, 그대로 계산서가 채택한 방법의 전제 검증으로 옮겨 가지 않는다. 전자의 물음은 인과관계의 범위이며, 후자의 물음은 기준에 맞춘 작업 방식이다. 이 둘을 한 가지로 다루면, 계산서가 참고 자료 목록을 붙였다는 사실만으로 산정 기준이 확인된 것으로 받아들여질 위험이 있다. 그러나 자료가 제출되어 있다는 사실 자체는 그 자료가 어떤 관찰에 기초하고 어떤 추론을 더했는지에 대한 법적 평가가 아니다.
따라서 손해액 계산서에 첨부된 참고 자료 목록과 누락된 메시지의 관계를 평가할 때, 질문의 순서를 정해두어야 한다. 먼저 계산서가 표시한 전제가 외부감사법 제16조 제1항이 말하는 기준에 놓여 있는지 묻고, 다음에 그 전제가 실제 자료에 어떻게 연결되는지를 본다. 기준의 세부 내용은 조문이 정한 절차로 정하여지며, 이 절차를 거치지 않은 규칙을 기준으로 내세울 수 없다. 계산서가 채택한 기준 시점과 누락된 메시지의 내용이 미정으로 남아 있는 한, 기준과 방법의 정합성에 관한 판단도 열린 상태로 남는다.
11.2감사조서에 남은 작업 기록
감사기준이 전제를 표시한 데 이어, 전문가가 실제로 어떤 자료를 어떻게 다루었는지가 기록으로 남는지도 함께 살펴야 한다. 외부감사법 제19조는 감사조서의 작성 의무를 두면서 그 범위를 다음과 같이 밝힌다. "제19조(감사조서) ① 감사인은 감사를 실시하여 감사의견을 표명한 경우에는 회사의 회계기록으로부터 감사보고서를 작성하기 위하여 적용하였던 감사절차의 내용과 그 과정에서 입수한 정보 및 정보의 분석결과 등을 문서화한 서류(자기테이프·디스켓, 그 밖의 정보보존장치를 포함한다. 이하 “감사조서”라 한다)를 작성하여야 한다." 이 조문은 기록의 대상으로 적용한 절차의 내용, 입수한 정보, 그 정보의 분석 결과를 함께 둔다. 이 사례에서 상대방이 제출한 계약서, 변경 이메일, 자금 기록, 손해액 계산서가 어느 경로로 모이고 분석되었는지가 서류에 남아야 한다는 뜻이다.
조서는 작성에 그치지 않고, 작성된 뒤에도 그대로 보존되어야 한다. 같은 조 제2항은 "② 감사인은 감사조서를 감사종료 시점부터 8년간 보존하여야 한다."고 정한다. 회의에 참석했다는 관계자 A가 들은 내용과 확인한 문서를 하나로 뭉뚱그려 진술하는 바람에 두 경로의 구분이 흐려지더라도, 분석 과정에 관한 기록은 일정 기간 그대로 남아 두어야 한다는 취지다.
조서를 둘러싼 의무는 유지에까지 이른다. 같은 조 제3항은 "③ 감사인(그에 소속된 자 및 그 사용인을 포함한다)은 감사조서를 위조·변조·훼손 및 파기해서는 아니 된다."고 선언한다. 상대방 측 손해액 계산서의 참고 자료 목록에 일부 메시지와 원자료가 빠져 있고 누락된 메시지의 내용이 확정되지 않은 채로 남아 있을 때, 그 공백을 상상으로 메우거나 기록을 뒤집어 채워 넣어서는 안 된다는 뜻이다.
A가 나중에 작성한 설명 문서를 당시 의사결정의 근거로 함께 인용하는 경우에도, 조서를 읽는 사람은 어떤 자료가 언제 어디서 들어와 어떤 분석을 거쳤는지를 순서대로 확인할 수 있어야 한다. 회의 참석 인원의 정확한 수, A가 직접 열람한 문서의 범위, 계산서가 채택한 기준 시점이 아직 확정되지 않았다면 조서는 그 미정 상태를 미정으로 남겨 두어야 한다. 확정되지 않은 것을 확정된 것처럼 적어 두면 나중에 작업을 다시 확인할 길이 닫힌다.
따라서 감사조서의 가치는 자료를 제출했다는 사실 자체에 있지 않고, 그 자료가 어떤 절차를 거쳐 어떤 분석 결과로 이어졌는지가 드러나는 데 있다. 자료가 제출되어 있다는 사실 자체는 그 자료가 어떤 관찰에 기초하고 어떤 추론을 더했는지에 대한 법적 평가가 아니다. 이 사례에서 회의 내용과 문서 확인 내용이 뒤섞인 진술, 그리고 뒤늦게 붙은 설명 문서는 각각 출처와 시점이 분리된 채 기록되어야 할 대상이다.
11.3원자료로 다시 돌려보기
기준과 기록을 확인한 뒤에는 제출된 원자료 위에서 계산과 분석을 처음부터 다시 밟아 보아야 한다. 왜냐하면 작업 기록이 남아 있더라도 같은 절차를 같은 자료에 적용했을 때 같은 결과가 나오는지 확인하지 않으면 작업의 타당함을 담보하기 어렵기 때문이다. 계약 해지와 손해 배상을 둘러싼 이 사례에서는 계약서, 변경 이메일, 자금 기록, 손해액 계산서가 함께 제출되어 있어, 각 자료가 어떤 계산의 바탕이 되었는지를 따로따로 확인할 수 있어야 한다.
재실행의 바탕이 되는 절차의 내용은 먼저 정해져 있어야 한다. 주식회사 등의 외부감사에 관한 법률 제16조는 감사인이 따라야 할 기준을 다음과 같이 못 박는다. "제16조(회계감사기준) ① 감사인은 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 회계감사기준에 따라 감사를 실시하여야 한다. ② 제1항의 회계감사기준은 한국공인회계사회가 감사인의 독립성 유지와 재무제표의 신뢰성 유지에 필요한 사항 등을 포함하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 금융위원회의 사전승인을 받아 정한다." (주식회사 등의 외부감사에 관한 법률 제16조) 따라서 어떤 절차를 적용할지가 먼저 정해져 있지 않으면, 재실행의 결과가 나온 뒤에 기준을 뒤늦게 끼워 맞추는 일이 생기기 쉽다. 이 사례에서 손해액 계산서가 채택한 기준 시점은 미정이므로, 재실행에 들어가기 전에 그 기준 시점이 무엇으로 되어 있는지 계산서 자체에서 확인해야 한다.
재실행의 흔적은 작업 과정에 남아야 한다. 주식회사 등의 외부감사에 관한 법률 제19조는 감사조서에 담길 내용을 이렇게 정한다. "제19조(감사조서) ① 감사인은 감사를 실시하여 감사의견을 표명한 경우에는 회사의 회계기록으로부터 감사보고서를 작성하기 위하여 적용하였던 감사절차의 내용과 그 과정에서 입수한 정보 및 정보의 분석결과 등을 문서화한 서류(자기테이프·디스켓, 그 밖의 정보보존장치를 포함한다. 이하 “감사조서”라 한다)를 작성하여야 한다." (주식회사 등의 외부감사에 관한 법률 제19조) 적용한 절차의 내용, 입수한 정보, 분석 결과가 함께 기록되어야 비로소 나중에 그 작업을 따라 다시 해볼 수 있다. 이 사례에서는 A가 직접 열람한 문서의 범위가 미정이므로, A가 어떤 문서를 실제로 들여다보았는지가 기록으로 확인되지 않으면 재실행의 출발점 자체가 정해지지 않는다.
A의 진술을 원자료로 돌려보려면 관찰한 것과 추론한 것을 갈라 놓아야 한다. A는 자신이 들은 회의 내용과 직접 확인한 문서 내용을 하나의 서술로 진술하면서, 사건 뒤 작성된 설명 문서를 당시 의사결정의 근거로 함께 인용하였다. 이때 회의 참석 인원의 정확한 수와 A가 직접 열람한 문서의 범위가 미정이므로, A의 진술 가운데 어느 부분이 당시 들은 내용이고 어느 부분이 사건 뒤 문서에서 가져온 것인지를 원자료에서 대조하여 가려내지 않으면 그 진술만으로는 재실행이 되지 않는다. 자료가 제출되어 있다는 사실 자체는 그 자료가 어떤 관찰에 기초하고 어떤 추론을 더했는지에 대한 법적 평가가 아니다.
손해액 계산서를 원자료로 다시 돌려보는 일에는 한계가 드러난다. 상대방 측 손해액 계산서에는 참고 자료 목록이 붙어 있으나 일부 메시지와 원자료는 제출 자료에 포함되어 있지 않다. 계산서가 채택한 기준 시점과 누락된 메시지의 내용이 모두 미정이므로, 계산을 처음부터 다시 밟다 보면 어느 단계에서 원자료가 비어 있는지가 그 자리에서 드러난다. 그 빈 자리에 무엇이 있었는지 짐작하여 채워 넣으면 재실행은 더는 같은 자료에 대한 작업이 아니게 된다.
원자료로 돌려본 결과가 처음 계산과 같은지, 다른지, 아니면 빈 자료 때문에 확인할 수 없는지 그 셋으로 나누어 기록으로 남겨야 한다. 확인 불가로 남겨진 자리는 확인 불가로 남는다. 채워 넣은 가정으로 빈 자리를 메우지 않는 한, 재실행은 재확인된 부분과 재확인되지 않은 부분을 가르는 일로 끝난다.
11.4손해 산정과 상당인과관계
원자료의 재실행으로 계산의 반복 가능성을 확인한 뒤에는, 계산서의 전제가 입증된 손해와 어떻게 이어지는지 따져보아야 한다. 상대방이 제출한 손해액 계산서는 계약 해지와 손해 배상이라는 두 가지 주장을 한꺼번에 떠받치고 있으므로, 그 앞에 놓인 인과관계의 요건이 무엇인지 먼저 밝혀야 한다.
상당인과관계의 판단 기준에 관하여 대법원 2020. 7. 9. 선고 2016다268848 판결은 그 첫 번째 판시사항에서 다음과 같이 말한다. "공무원이 법령에서 부과된 직무상 의무를 위반한 것을 계기로 제3자가 손해를 입은 경우, 제3자에게 손해배상청구권이 인정되기 위한 요건으로서 공무원의 직무상 의무 위반행위와 제3자의 손해 사이에 상당인과관계가 있는지 판단하는 기준"(대법원 2020. 7. 9. 선고 2016다268848 판결)이 그것이다. 같은 판결의 판결요지 [1]은 판단 기준을 더 구체화한다. "상당인과관계의 유무를 판단할 때 일반적인 결과발생의 개연성은 물론 직무상 의무를 부과한 법령 기타 행동규범의 목적이나 가해행위의 태양 및 피해의 정도 등을 종합적으로 고려하여야 한다"(대법원 2020. 7. 9. 선고 2016다268848 판결)는 것이며, "공무원에게 직무상 의무를 부과한 법령의 목적이 사회 구성원 개인의 이익과 안전을 보호하기 위한 것이 아니고 단순히 공공일반의 이익이나 행정기관 내부의 질서를 규율하기 위한 것이라면, 설령 공무원이 그 직무상 의무를 위반한 것을 계기로 하여 제3자가 손해를 입었다고 하더라도 공무원이 직무상 의무를 위반한 행위와 제3자가 입은 손해 사이에 상당인과관계가 있다고 할 수 없다"(대법원 2020. 7. 9. 선고 2016다268848 판결)는 단서도 함께 둔다. 이 판결은 공무원의 직무상 의무에 관한 사건에서 나온 것이므로, 그 요건을 그대로 계약 분쟁에 옮겨 심 수는 없다. 다만 이 사례에서는 계산서의 전제가 계약이 보호하려는 이익과 어떻게 맞닿아 있는지가 상당인과관계 논의의 출발점이 된다.
손해액 계산의 근거 자료에 관하여 같은 판결 판결요지 [4]는 확인절차의 층위를 보여준다. "감사인이 감사업무를 수행하면서 전문가적 의구심을 가지고 충분하고 적합한 감사증거를 확보하고 경영자 진술의 정당성 여부를 판단하기 위한 확인절차를 거치는 등 회계감사기준 등에 따른 통상의 주의의무를 다하였다면 그 임무를 게을리하지 아니하였음을 증명하였다고 봄이 타당"(대법원 2020. 7. 9. 선고 2016다268848 판결)하다는 대목이 그렇다. 이 판시는 회계감사의 맥락에서 확인절차의 의미를 다룬 것이지만, 이 사례에서는 상대방이 제출한 손해액 계산서가 참고 자료 목록을 갖추었는지, 그리고 그 목록에 오른 메시지와 원자료가 실제로 함께 제출되었는지가 확인절차의 첫 단계가 된다. 계산서에 붙은 참고 자료 목록 일부 메시지와 원자가 제출 자료에 포함되어 있지 않은 점은, 그 계산이 어떤 관찰에 기초하고 어떤 추론을 더했는지 확인하기 어렵게 만든다.
그러나 자료가 제출되어 있다는 사실 자체는 그 자료가 어떤 관찰에 기초하고 어떤 추론을 더했는지에 대한 법적 평가가 아니다. 계약서와 변경 이메일, 자금 기록이 함께 놓여 있어도 각 문서가 계약 해지라는 결과와 손해액이라는 수치에 실제로 이바지했는지는 별도로 밝혀야 한다. 상대방 측 관계자 A가 회의 내용과 직접 확인한 문서 내용을 하나의 서술로 진술하면서 사건 뒤 작성된 설명 문서를 당시 의사결정의 근거로 함께 인용한 것은, 관찰과 사후 해석이 뒤섞인 진술의 전형이다. 회의 참석 인원의 정확한 수, A가 직접 열람한 문서의 범위, 계산서가 채택한 기준 시점, 누락된 메시지의 내용은 미정이다. 미정으로 남은 이 항목들은 손해액 계산서의 전제가 실제 손해와 이어진다는 점을 아직 보여주지 못하며, 다음 절의 확인 절차에서도 그대로 검토 대상으로 남는다.
11.5알았다는 날과 확인 가능성
산출된 손해가 인과관계와 견주어 정돈되면, 그 청구권이 언제까지 행사되어야 하는지가 다음 문제가 된다. 관계자 A가 진술로 함께 묶어 올린 관찰과 추론이 언제 확정되었는지를 가리는 일은, 바로 이 기산점의 판단에 달려 있다.
대법원 2007. 10. 25. 선고 2006다16758, 16765 판결은 기산점을 이렇게 잡는다. "여기서 ‘당해 사실을 안 날’이란 청구권자가 사업보고서의 허위기재나 기재누락의 사실을 현실적으로 인식한 때라고 볼 것이고, 일반인이 그와 같은 사업보고서의 허위기재나 기재누락의 사실을 인식할 수 있는 정도라면 특별한 사정이 없는 한 청구권자도 그러한 사실을 현실적으로 인식하였다고 봄이 상당하다" (대법원 2007. 10. 25. 선고 2006다16758, 16765 판결). 인식이 곧 ‘안 날’이며, 인식은 짐작의 가능성과 구별되어야 한다. 이 문장은 제척기간 기산점을 정한 것이지, 진술의 검증 절차 자체를 새로 정한 것은 아니다.
A의 서술에는 들은 회의 내용과 직접 확인한 문서 내용이 함께 들어 있다. 판결의 기준에 따르면 ‘현실적으로 인식한 때’에 해당하는지 여부는 A가 그 사실을 인식한 시점이 언제인지를 따지는 문제로 이어진다. 그런데 회의 참석 인원의 정확한 수와 A가 직접 열람한 문서의 범위는 미정이며, 따라서 A의 서술 어느 부분이 확인에 기초하고 어느 부분이 들은 것에 의존하는지 확정할 수 없다. 미정으로 남은 이 사실이 기산점 판단을 그대로 뒤로 미루지는 않되, 확정하기 전에 ‘안 날’을 단정할 수 없다는 뜻이다.
뒤늦게 작성된 설명 문서를 당시 의사결정의 근거로 함께 인용한 대목도 같은 구분에 놓인다. 그 문서는 사건 뒤에 만들어졌으므로, 작성된 시점과 사건 당시의 인식 시점을 섞어 계산할 수 없다. 문서 자체가 언제, 어떤 관찰에 기초하여 작성되었는지가 밝혀지기 전에는 A의 진술 어느 대목이 ‘현실적으로 인식한’ 것인지 가려낼 수 없다.
손해액 계산서에 붙은 참고 자료 목록 일부가 제출 자료에 빠져 있는 점 역시 같은 결의 문제이다. 원자료가 없으면 계산서가 참고한 관찰이 무엇이었는지 재확인할 수 없다. 자료가 제출되어 있다는 사실 자체는 그 자료가 어떤 관찰에 기초하고 어떤 추론을 더했는지에 대한 법적 평가가 아니므로, 누락된 메시지의 내용이 미정인 지금 시점에서 그 계산이 ‘안 날’에 이바지했다고 단정할 수 없다.
따라서 이 사례에서 ‘알았다는 날’은 A가 관찰과 짐작을 하나로 묶어 서술한 시점으로 확정할 수 없다. 미정으로 남은 참석 인원, 열람 범위, 계산 기준 시점과 누락 메시지가 밝혀질 때까지 기산점은 열려 있고, 관찰과 추론의 경계는 확인 가능성의 경계로 남는다. 이 사례가 풀어야 할 것은 제척기간의 법문이 아니라 A의 서술 어느 대목이 확인에 닿았는지의 문제임이 분명해진다.